Ответы экспертов
С. Г. Хитрова, главный эксперт по вопросам налогообложения и бухгалтерского учета Первого Дома Консалтинга "Что делать Консалт": Что такое факторинг, чем он отличается от кредита, как отражать такие операции в учете, как исчислять налоги по подобным сделкам?

По кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее (ст. 819 ГК РФ). Кредит может быть долгосрочным или краткосрочным, гарантированным, государственным или банковским, потребительским и коммерческим, товарным и т. д. (пример 1).

ПРИМЕР 1

Компания "А" получила краткосрочный кредит в банке "В" в сумме 1 000 000 руб. под 15% годовых. Для расчета процентов условно считаем, что в месяце 30 дней. При получении кредита и последующем начислении процентов по кредиту компанией "А" производятся следующие учетные записи:

Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

К-т сч. 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", субсч. 1 "Расчеты по основной сумме кредита"

1 000 000 руб.

получен кредит;

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. 2 "Прочие расходы",

К-т сч. 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", субсч. 2 "Расчеты по процентам по кредиту"

12 328,77 руб.

начислены проценты за месяц;

Д-т сч. 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", субсч. 2 "Расчеты по процентам по кредиту",

К-т сч. 51 "Расчетные счета"

12 328,77 руб.

уплачены проценты по кредиту.

 

Современный экономический словарь (Райзберг Б. А., Лозовский Л. Ш., Стародубцева Е. Б.) дает следующую трактовку факторинговых операций - это способ финансирования торговых операций на основе предварительной оплаты счетов банками-комиссионерами, представляющий своеобразную форму кредитования торгового капитала.

По договору финансирования под уступку денежного требования одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование. Денежное требование к должнику может быть уступлено клиентом финансовому агенту также в целях обеспечения исполнения обязательства клиента перед финансовым агентом (ст. 824 ГК РФ).

Другими словами, по договору факторинга продавец передает факторинговой компании долги своих покупателей и получает причитающиеся ему денежные средства за вычетом комиссии.

Виды факторинговых сделок весьма разнообразны. Факторинг может быть внутренним (клиент, должник и финансовый агент находятся в одной стране и осуществляют расчеты между собой в валюте этой страны) и международным (если в договоре есть какой-либо "иностранный элемент", например, место исполнения договора). Договор может быть срочным и бессрочным. Факторинг бывает полным ("old-line factoring") и неполным (recourse factoring), открытым (disclosed factoring) и скрытым (confidential factoring), с предварительной оплатой (advance factoring) и с определенным сроком платежа (maturity factoring).

При полном факторинге финансовый агент (фактор) принимает на себя обязательство - делькредере (гарантирует его оплату даже в том случае, если покупатель окажется неплатежеспособным), т. е. у него нет возможности предъявить регрессное требование к клиенту при невыполнении обязательства должником. При этом финансовый агент обязуется оказывать клиенту дополнительные услуги. Естественно, такой вид факторинга возможен лишь при постоянных и прочных деловых связях.

Существует несколько разновидностей полного факторинга:

- сплит-факторинг (split factoring), или "разделенный факторинг";

- соглашение об открытом оптовом факторинге;

- факторинг с участием банка ("bank participation factoring").

При неполном факторинге в случае невозврата денежных средств должником по уступленным долгам фактор может предъявить их клиенту, т. е клиент продолжает нести ответственность перед финансовым агентом по переданным долгам и фактор при этом не оказывает клиенту иных финансовых услуг. В данном случае финансовый агент минимизирует свои риски за счет клиента.

Открытый и скрытый факторинг подразумевают, соответственно, наличие или отсутствие в договоре условия о необходимости уведомления должника о состоявшейся уступке права требования финансовому агенту.

При заключении договора факторинга с предварительной оплатой фактор сразу финансирует клиента в соответствии с указанным в договоре фиксированным процентом от суммы требования (от 75 до 90%), практически покупая требование об оплате. Впоследствии должник выплачивает фактору долг, а финансовый агент доплачивает клиенту остаток долга за вычетом своей комиссии.

Договор с фиксированным сроком финансирования подразумевает оплату фактором клиенту долга на определенную дату или по истечении определенного времени. Естественно, сумма долга выплачивается за вычетом комиссии финансового агента.

В случае с кредитом в силу п.15 ст. 149 НК РФ операции займа в денежной форме и ценными бумагами, включая проценты по ним, не подлежат обложению НДС на территории Российской Федерации. С факторингом все не так однозначно. ВАС РФ в определении от 14.03.08 № 10887/07 указал, что соглашение об уступке денежного требования связано с исполнением договора по реализации товаров (работ, услуг). И в соответствии с п. 1 ст. 155 НК РФналогообложению подлежат в данном случае не операции по реализации имущественных прав, а операции по реализации товаров (работ, услуг).

Все услуги, оказываемые фактором клиенту, облагаются НДС по ставке 18% (письмо МНС РФ от 15.06.04 № 03-2-06/1/1371/22). Не позднее пяти дней со дня оказания соответствующих услуг финансовый агент должен выставить клиенту счет-фактуру на сумму своего вознаграждения (п. 3 ст. 168 НК РФ). Датой определения налоговой базы является день оказания услуг финансирования под уступку денежного требования (п. 1 ст. 167 НК РФ). Суммы НДС, связанные с вознаграждением финансового агента, возмещаются в обычном порядке.

В соответствии со ст. 269 НК РФ с 2015 г. по долговым обязательствам любого вида расходом признаются проценты, исчисленные исходя из фактической ставки (если иное не установлено указанной статьей). Касается это в том числе займов и кредитов.

В ситуации с факторингом при реализации имущественного права (права требования долга) база по налогу на прибыль определяется с учетом положений, установленных ст. 279 НК РФ. Но поскольку отрицательной разницы при переуступке долга не возникает (долг передается фактору в сумме, равной реализации), проблем с переуступкой долга при расчете налога на прибыль также нет.

Вознаграждение фактора, по мнению Минфина России, нужно рассматривать как процентные расходы, если комиссия указана в договоре в процентах. Ее необходимо нормировать, так же как и проценты по кредиту (письмо от 06.11.07 № 03-03-06/1/772).

В нашей стране наиболее распространен неполный факторинг, позволяющий финансовому агенту свести риски, связанные с неоплатой, практически к нулю (пример 2).

ПРИМЕР 2

Компания "А" продает товар предприятию "Б". В соответствии с договором неполного факторинга "А" передает долг "Б" фактору - банку "В".

Далее банк "В" перечисляет компании "А" 85% от суммы долга. В свою очередь фирма "Б" должна уплатить долг банку "В", после чего тот перечислит остаток долга компании "А". По условиям договора сумма перечисляется полностью, после чего компания "А" уплачивает комиссию банку "В".

В учете компании "А" производятся следующие записи:

Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками",

К-т сч. 90 "Продажи", субсч. 1 "Себестоимость продаж"

1 000 000 руб.

товар продан фирме "Б", отражена выручка от реализации;

Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

850 000 руб.

после заключения договора факторинга получено финансирование от банка в размере 85% суммы переданного долга;

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

850 000 руб.

отражено погашение части задолженности фирмы "Б" (покупателя);

Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

150 000 руб.

от банка поступил остаток долга покупателя;

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

150 000 руб.

отражено погашение оставшейся части задолженности фирмы "Б" (покупателя);

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч. 51 "Расчетные счета"

40 000 руб.

уплачена комиссия банку;

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. 2 "Прочие расходы",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

33 898,31 руб.

комиссия фактора учтена в прочих расходах;

Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

6 101,69 руб.

отражен НДС с суммы комиссии.

Если банк перечисляет остаток долга компании "А" за вычетом комиссии, производятся записи:

Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

110 000 руб. (150 000 - 40 000)

поступил остаток долга покупателя за вычетом комиссий банка;

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

110 000 руб.

отражено погашение оставшейся части задолженности фирмы "Б" (покупателя);

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. 2 "Прочие расходы",

К-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

33 898,31 руб.

комиссия фактора учтена в прочих расходах;

Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

К-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

6 101,69 руб.

отражен НДС с суммы комиссии.

 

Следует отметить, что варианты учета факторинговых операций не исчерпываются описанными в примере 2. На наш взгляд, есть варианты, более соответствующие п. 7 ПБУ 9/99 "Доходы организации" и п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации". Уступка прав требования является по сути реализацией имущества организации и поэтому должна отражаться в составе прочих доходов (расходов) организации (пример 3).

ПРИМЕР 3

Воспользуемся условиями примера 2. Бухгалтерские записи факторинговых операций будут выглядеть следующим образом:

Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками",

К-т сч. 90 "Продажи", субсч. 1 "Себестоимость продаж"

1 000 000 руб.

товар продан фирме "Б", отражена выручка от реализации;

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. 1 "Прочие расходы",

К-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

1 000 000 руб.

денежное требование по оплате передано фактору;

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. 1 "Прочие доходы"

1 000 000 руб.

признан долг фактора по уплате средств в счет уступки требования;

Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

850 000 руб.

получено финансирование в размере 85% от суммы переданного долга;

Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

110 000 руб.

оплата оставшейся суммы долга за вычетом комиссии;

Д-т сч. 26 "Общехозяйственные расходы",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

33 898,31 руб.

комиссия фактора учтена в составе расходов;

Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

6 101,69 руб.

НДС с суммы комиссии.

Филиппчук О.М. (http://management-rus.ru/): Факторинг: ключевой фактор развития бизнеса

В современных условиях ведения бизнеса компании-поставщики часто вынуждены предоставлять покупателям отсрочку платежа. В зависимости от степени ликвидности продаваемого товара, средний срок отсрочки колеблется в пределах 20-45 дней. Преимущества товарного кредита для покупателя очевидны: нет необходимости выводить из оборота значительные денежные средства, как в случае предоплаты или оплаты по факту; покупатель может планировать график погашения задолженности, а также свести к минимуму риск получения некачественного товара. Однако согласие поставщиков на предоставление товарного кредита приводит к сокращению оборотных средств и ухудшению текущей ликвидности этих компаний, возникновению кассовых разрывов и снижению финансовой устойчивости, что в итоге негативно сказывается на рентабельности бизнеса и объемах получаемой прибыли. «Бремя» долга по поставкам с отсрочкой платежа еще больше усугубляется в случае, если покупатель не соблюдает указанные в договоре сроки. Это приводит к десинхронизации товарных и денежных потоков и кассовым разрывам в платежной системе самого поставщика. Тем не менее, предоставление или увеличение отсрочки платежа является серьезным конкурентным преимуществом на рынке, а порой и единственным аргументом, привлекающим покупателей.

Стремясь не допустить возникновение просроченных или безнадежных долгов, поставщики ежедневно проводят мониторинг состояния дебиторской задолженности. В большинстве компаний за своевременный приход денежных средств на расчетный счет отвечают менеджеры по продаже, что изначально не совсем корректно. Ведь, с одной стороны, менеджер, привлекший клиента, заинтересован в долгосрочной работе с ним, а следовательно, в поддержании «хороших отношений». С другой стороны, менеджеру необходимо найти рычаги воздействия на компанию в случае, если она нарушает договорные сроки.

Наиболее эффективное управление дебиторской задолженностью возможно при наличии независимого контроля, например, со стороны факторинговой компании. В рамках факторингового обслуживания банк-фактор проверяет платежную дисциплину и деловую репутацию покупателей, контролирует своевременность оплаты поставок дебиторами, управляет рисками по поставкам с отсрочкой платежа, помогает поставщику грамотно строить лимитную и тарифную политику.

Основная задача факторинга — обеспечить такую систему взаимоотношений с покупателями, при которой поставщик мог бы предоставлять конкурентные отсрочки платежа своим клиентам, не испытывая при этом дефицита в оборотных средствах. Это возможно благодаря досрочному финансированию поставок с отсрочкой платежа банком-фактором в удобном для поставщика режиме.

Схема факторинга выглядит следующим образом:

1.Поставка товара на условиях отсрочки платежа.

2.Уступка права требования долга по поставке Банку (или Фактору).

3.Финансирование (до 90% от суммы поставленного товара) сразу после поставки.

4.Оплата за поставленный товар.

5.Выплата остатка средств по поставке за минусом комиссии Фактора.

Финансирование осуществляется в день предоставления накладной на отгруженную партию товара. Размер досрочного платежа составляет до 90% от суммы поставки. Остаток средств (от 10%) за вычетом комиссии Фактора возвращается сразу после оплаты поставки покупателем.

Таким образом, поставщик получает возможность планировать свои финансовые потоки вне зависимости от платежной дисциплины покупателей, будучи уверенным в безусловном поступлении средств из банка против акцептованных товарно-транспортных документов по поставкам с отсрочками платежа.

Зачастую факторинг сравнивают с банковским кредитом, хотя данные финансовые продукты направлены на удовлетворение разных потребностей поставщиков. Так, досрочные платежи, получаемые в рамках факторингового обслуживания, компании, как правило, используют для финансирования текущей деятельности, а кредитные ресурсы – в качестве инвестиционных или инновационных средств.

Факторинг имеет свои преимущества перед кредитом. При факторинговом обслуживании не требуется залоговое обеспечение и оформление множества документов. Необходимо лишь уведомить покупателей об изменении реквизитов для оплаты поставок. Возвратность кредита в полном объеме заложена в его сути, что требует от поставщика аккумулирования и вывода из оборота соответствующего объема денежных средств. Факторинг же подразумевает возврат средств покупателями. Сумма кредита определяется сразу, размер же финансирования при факторинге не ограничен и может увеличиваться по мере роста объема продаж клиента. Таким образом, при факторинге поставщик получает деньги в нужном количестве и на необходимый срок. Кроме того, погашение кредита не гарантирует получение нового, а факторинговое обслуживание носит систематичный характер.

Таблица 1

Сравнение банковских продуктов

Факторинг

Кредит

Факторинговое финансирование погашается из денег, поступающих от дебиторов клиента

Кредит возвращается Банку заемщиком

Факторинговое финансирование выплачивается на срок фактической отсрочки платежа (до 90 календарных дней)

Кредит выдается на фиксированный срок, как правило, до 1 года

Факторинговое финансирование выплачивается в день поставки товара

Кредит выплачивается в обусловленный кредитным договором день

При факторинге переход компании на расчетно-кассовое обслуживание в Банк не требуется

Кредит предусматривает переход заемщика на расчетно-кассовое обслуживание в Банк

Для факторингового финансирования никакого обеспечения не требуется

Кредит, как правило, выдается под залог и предусматривает обороты по расчетному счету, адекватные сумме займа

Размер фактического финансирования не ограничен и может безгранично увеличиваться по мере роста объема продаж клиента

Кредит выдается на заранее обусловленную сумму

Факторинговое финансирование погашается в день фактической оплаты дебитором поставленного товара

Кредит погашается в заранее обусловленный день

Факторинговое финансирование выплачивается автоматически при предоставлении накладной и счета-фактуры

Для получения кредита необходимо оформлять огромное количество документов.

Факторинговое финансирование продолжается бессрочно

Погашение кредита не гарантирует получение нового

Факторинговое финансирование сопровождается сервисом, который включает в себя: управление дебиторской задолженностью, покрытие рисков, связанных с поставками на условиях отсрочки платежа, консалтинг и многое другое

При кредитовании помимо предоставления средств клиенту и РКОБанк не оказывает заемщику каких-либо дополнительныхуслуг

В рамках факторинга, наряду с финансированием, Банк осуществляет управление дебиторской задолженностью поставщика, освобождая последнего от массы аналитической и практической работы. Получая от банка исчерпывающую информацию, достаточную для принятия квалифицированных управленческих решений, сотрудники компании-поставщика могут сконцентрировать свои усилия на развитии производства, сбыта, изучении рынков, решении хозяйственных, организационных и других вопросов.

Важно отметить, что при факторинге банк покрывает основные риски поставщика, возникающие при отгрузках с отсрочкой платежа, – риск неоплаты и несвоевременной оплаты поставки покупателем.

Использование факторинга позволяет компаниям:

-Повысить ликвидность дебиторской задолженности;

-Ликвидировать кассовые разрывы;

-Застраховать риски, связанные с предоставлением отсрочки платежа покупателям;

-Развить отношения с существующими покупателями и привлечь новых;

-Расширить свою долю на рынке.

Таблица 2

Преимущества факторинга

Преимущества факторинга

Для поставщика

Для покупателя

1.Дополнительное беззалоговое финансирование;

2.Ускорение оборачиваемости дебиторскойзадолженности;

3.Уменьшение потерь в случае задержки платежей со стороны покупателя;

4.Упрощение планирования денежного оборота;

5.Увеличение товарооборота;

6.Усиление контроля за оплатой текущей задолженности;

7.Возможность предложения покупателям эластичных сроков оплаты;

8.Своевременная уплата налогов и контрактов поставщиков за счет наличия в необходимом объеме оборотных средств.

1.Более выгодные условия оплаты, что не требует отвлечения значительных денежных средств из оборота как в случае предоплаты или оплаты по факту;

2.Планирование графика погашения задолженности;

3.Увеличение покупательной способности.

Оценка эффективности использования факторинга в деятельности компаний показывает все преимущества этого финансового инструмента. Достаточно проанализировать рост объема продаж товаров при условии практически неограниченного финансирования и организационного обеспечения. Безусловно, комиссия банка за факторинг сокращает размер выручки с каждой конкретной поставки, но рост количества отгрузок значительно увеличивает итоговый объем выручки, а соответственно положительным образом влияет на абсолютные и относительные показатели деятельности компании.

На сегодняшний день факторинг весьма успешно используется в работе поставщиков продуктов питания, парфюмерно-косметической, алкогольной продукции, канцелярских товаров, товаров народного потребления,медикаментов, бытовой химии и др. Все эти отрасли объединяет высокая ликвидность продаваемых товаров, поскольку спрос наних постоянен и высок. Однако следует отметить, что факторинг может быть применен в любых отраслях, где практикуется отсрочка платежа, безналичный расчет и существуют постоянные торговые связи.